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タックスヘイブン対策税制(外国子会社合算税制)

2018.4.29 タックスヘイブン対策税制についての平成29年度税制改正による実務上の影響について

OECD・BEPSプロジェクト行動3「外国子会社合算税制の強化」として、多国籍企業による租税回避をより効果的に防止するため「外国子会社の経済実態に即して課税すべき」との提言を踏まえ、我が国においても平成29年度税制改正においてタックスヘイブン対策税制に関する大幅な見直しが行われました。本コラムでは、タックスヘイブン対策税制について平成29年度税制改正が行われたことにより具体的に生じることが想定される実務上の影響について解説致します。

租税負担割合20%による適用免除基準は依然として継続

税制改正の趣旨としては、BEPSプロジェクトによる「外国子会社の経済実態に即して課税すべき」との提言を受け、「税制改正の解説」(財務省ホープページ)では、従来の租税負担割合による把握する制度から、所得や事業の内容によって把握する制度に改めるものであると説明されております。

但し、実際の改正内容を見ると、税制改正後も租税負担割合20%の適用免除基準は税制改正後も依然として存在しております。なお、完全なペーパーカンパニーや租税条約の情報交換規定に非協力な国に所在する海外子会社については、適用免除を判断する基準となる租税負担割合が30%となっております。

会社単位でタックスヘイブン対策税制の適用を受けなくても、所得の性質に応じて適用を受ける範囲は拡大している

税制改正後のタックスヘイブン税制は「会社単位の合算課税」「受動的所得の合算課税」に分類されます。「会社単位の合算課税」は、旧制度における合算課税とほぼ同様であり、「受動的所得の合算課税」は、旧制度における「資産性所得の合算課税」と類似の課税制度になります。

この「会社単位の合算課税」と「受動的所得の合算課税」の2つの形態のうち、今回の税制改正により特に大幅な改正が行われたものと考えられるのが「受動的所得の合算課税」になります。具体的には、「受動的所得の合算課税」は従前の「資産性所得の合算課税」と比較し、適用を受ける所得の範囲が大幅に増加しました。

ここでそもそもの「受動的所得の合算課税」や「資産性所得の合算課税」とはどういったものかということですが、仮に経済活動基準を充足することにより「会社単位の合算課税」の適用が免除されたとしても所得の性質として貸付金の利子や株式の配当のような事業遂行上の観点からは必ずしも海外に子会社を設立して稼得する必要がない所得については、所得の性質に着目して日本における親会社の所得に合算するものになります。

今回のBEPSプロジェクトの趣旨が「外国子会社の経済実態に即して課税すべき」というものであることから、その趣旨に従い所得の性質に着目して所得の合算を行う「受動的所得の合算課税」の範囲を拡大したものであるものと考えられます。

改正内容はOECDのBEPSプロジェクトの趣旨に沿いつつも、抜本的な改正を行うことで実務に過度の影響が出ることを回避した印象

タックスヘイブン税制に関する平成29年度の税制改正の内容を一通り検討すると「外国子会社の経済実態に即して課税すべき」とのOECDのBEPSプロジェクトの基本的理念を踏まえ、ペーパーカンパニーに対する課税の強化や受動的所得の合算課税の適用範囲を拡大しつつも、改正内容自体は限定的なものにすることで実務に過度の影響が生じることを回避したような心証を受けます(これはあくまで個人的な見解になりますが)。

但し、従前の実務では租税負担割合が20%以上であった時点でタックスヘイブン税制の検討が不要であったものが、合算対象となる会社がペーパーカンパニー等の非常に限定されている範囲であるとはいえ大半の国が該当してしまう30%に引き上げられたことや、租税負担割合が20%未満である場合には、たとえ会社単位の合算課税の適用を免れたとしても、子会社の所得の内容を確認し合算対象にすべき所得がないかを従前より厳密に検討する必要が生じたことにより、海外に多数の子会社を保有する多国籍企業においては、一定の負担増が生じることが見込まれます。

タックスヘイブン税制については、仮に税務調査において申告漏れが指摘された場合、多額の追徴課税を招く可能性がある項目であることから、海外展開を行う企業においては今回の税制改正内容もよく踏まえ、今後の対策を行うことが重要な課題となります。

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